A társaságtól felvett pénz szja kötelezettsége

A KÚRIA mint felülvizsgálati bíróság Kfv.I.35.634/2015/7.számú ítélete alapján mutatjuk be az adóhatóság és a bíróságok álláspontját  magánszemély által a  gazdasági társaság számlájáról/házipénztárából felvett, de a társaság érdekében igazoltan fel nem használt összeg személyi jövedelem adó kötelezettségével kapcsolatban. Az ítélet szövegének szószerinti tartalmát ezzel a betűtípussal jelenítettük meg. A szövegen nem változtattunk, csak a könnyebb áttekinthetőség érdekében tagoltuk. Az egyes részek címeit így jelöltük. Ezek az ítélet szövegében nem szerepelnek. A szó szerint idézett adójogszabályok szövegeit így jelöltük. 

Az ítélethez fűzött észrevételeink szintén így jelennek meg. Előbb az indokolás egyes részeivel összefüggő észrevételeinket foglaljuk össze rámutatva a szerintünk lényeges, később hasznosítható elemekre,  majd az ítélet tagolt szövegét közöljük.

A választott ítélet alapjául szolgáló tényállás jól példázza, hogy olyan viszonylag egyszerűnek tűnő adójogi kérdésekből is, mint a jövedelem és az egyéb jövedelem  keletkezhet jókora  kalamajka.

A történet  egy szokványos áfa és tao ellenőrzéssel indult, melyeket ugyan külön-külön folytattak le, de gyaníthatóan nem teljesen véletlenül és nem is eredménytelenül. Több olyan beszerzési számlát találtak, melyek valótlannak bizonyultak, de ellenértéküket a társaság kiadásként könyvelte el és áfa levonási jogot is próbált érvényesíteni. Az adóhatóság viszont a valótlan bizonylatok miatt nem csak az azokon szereplő árubeszerzést, de a számlákhoz kötődő pénzmozgást sem tekintette ténylegesen megtörténtnek. Ami abból a szempontból kétségtelenül nem nélkülöz minden logikát, ha egy számla a rajta szereplő áruk beszerzésének igazolására alkalmatlan, önmagában miért lenne alkalmas a hozzákapcsolódó pénzmozgás alátámasztására.   

Innen indul tulajdonképpen az ügy, mivel a hatóság az ellenőrzések során feltárt tények ismeretében tovább lépett - és ezt tartjuk az ügy egyik kiemelendő tanulságának – a két ellenőrzés során szerzett információk alapján indított egy harmadikat szja adónemben bevallások utólagos ellenőrzésére irányuló vizsgálatot a társaság tagja és egyben önálló képviseletre jogosult ügyvezetőjével szemben. Ennek során az elsőfokú adóhatóság a társaság ellenőrzésének adataira tekintettel megállapította, hogy az ügyvezető által a társaságtól felvett  összegeknek más személy vagy vállalkozás részére történő kifizetését semmilyen hitelt érdemlő bizonylat nem igazolta és nem támasztotta alá, ezért az ellenőrzés szerint ezeket a pénzösszegeket a felperes saját céljaira használta fel. Így  ezt az összeget az ügyvezető jövedelmének tekintették és a meg nem fizetett szja miatt adóhiányt állapítottak meg az ügyvezető terhére 

Érdekes, hogy az adózó által benyújtott bírósági keresetről igen szűkszavúan tesz említést a Kúria. Az  indokolásban csak annyit látott érdemesnek indokolásában ebből kiemelni: „a pénzből árút szerzett be, amelyet tovább értékesített, ezt pedig vizsgálni kellett volna.”. Ha valóban főként erre hivatkozott a fellebbezés, akkor igazán nem nehezítette meg az I. fokú bíróság dolgát. Véleményünk szerint ha vannak érvek és azokat alátámasztó bizonyítékok az adózói álláspont alátámasztására, azokat célszerű az adóhatóság illetve a bíróság elé tárni. Ha az eljárás során feltárt tények csak a hatóság megállapításainak alátámasztására alkalmasak a siker reményében nem igen hivatkozhatunk arra, hogy az ellenőrzés során  nem vizsgáltak  bizonyos körülményeket. Erre csak akkor van reális lehetőség, ha az ellenőrzés nem tárt fel megállapításait alátámasztó bizonyítékokat illetve az adózó által  beterjesztett bizonyítékokat nem vizsgálta. Védekezésként az  alábbi  logikai okfejtés: mivel volt tényleges értékesítés kellett legyen árubeszerzés is, nem talált egyetértésre az elsőfokú bíróságnál. Hogy miért? Ennek kapcsán az ítélet indokolásából  egyrészt az ügyben jelentőséggel bíró körülmények cáfolatának hiányára való hivatkozást emelnénk ki. „A felperes nem cáfolta a számlák tartalmi, formai hiányosságait, ahogy a kiadási pénztárbizonylatokkal kapcsolatos hiányosságok fennállását sem.” Másrészt felperes fellebbezésének azon hiányosságára hívnánk fel a figyelmet, mely szerint a rendelkezésére álló pénz kapcsán „nem tudta igazolni, hogy a kifizetés ténylegesen kinek a részére történt” a társaság működésével kapcsolatban vagy egyéb célból. Azt nem vitatta a bíróság, hogy történtek alkatrész beszerzések, de álláspontja szerint: „nem bizonyított, hogy a beszerzésekre mely forrásból került sor, milyen áron és így nem alkalmasak a kifogásolt összegek felhasználásának kétséget kizáró és teljes alátámasztására.” Az értékesítési számlákból levezetett bizonyítást ( ha eladásra került az árú kellett  legyen beszerzés is) a következő indokkal utasította el a bíróság az adóhatóság „vizsgálta a felperes által rendelkezésére bocsátott értékesítési számlákat, és e tekintetben azt állapította meg, hogy az ezek nem támasztják alá a beszerzések tényleges megtörténtét, hiszen nem nyert igazolást, hogy a fiktívnek minősített számlákon szereplő termékek kerültek volna továbbértékesítésre.”

Az adózó felülvizsgálati kérelme védekezés logikájában nem hozott újdonságot a készletek meglétét próbálta igazolni a korábban hivatkozott értékesítési számlák mellett a különböző az adóhatóság előtt is ismert belső nyilvántartásaival. Azt a logikát követve, ha a készlet meg volt, kellett történjen beszerzés is. Tehát a pénzt nem saját céljaira használta.

A Kúria döntésének indokolását az szja tv 4.§.(1) és 28.§ (1) bekezdéseire alapozta. A hivatkozott jogszabályok rendelkezései közül a 28.§ (1) bekezdésének alábbi részére hívjuk fel a figyelmet: „a bevételnek nem része a megszerzése érdekében a magánszemély által viselt szabályszerűen igazolt kiadás”  A Kúria álláspontja szerint: „Az Szja tv. 4.§ (1) bekezdés szerinti szabályozás következtében az egyes magánszemélyekhez kerülő pénzösszegek mindaddig jövedelemnek minősülnek, amíg az adózók mással el nem számolnak.”  Ezért azt vizsgálta „ helytállóan állapította-e meg az elsőfokú bíróság, hogy felperes esetében erre az elszámolásra, azaz a Kft. javára történő felhasználásra nem került sor.” A Kúria az elsőfokú bírósággal egyetértve az szja törvényben rögzített „szabályszerűen igazolt kiadás”  meghatározást úgy értelmezte: „a felperes által felvett készpénzhez tételesen egyedileg beazonosítható módon kell hozzárendelni a Kft. beszerzéseit.” Ennek hiányában az ügyvezető által felvett pénznek a társaság céljaira történő felhasználása nem bizonyítható, azt az ügyvezető jövedelmének kell tekinteni. 

Tényállás: 

A felperes 2009. augusztus 31-től 2013. február 19-ig a jelenleg kényszertörlés alatt álló A. Kft., a későbbiekben Sz. Kft. (a továbbiakban együtt Kft.) tagja, valamint egyedüli és önálló képviseletre jogosult ügyvezetője volt. A Kft. főtevékenysége gépjárműalkatrész-nagykereskedelem volt.

A Kft-nél áfa, és társasági adó/százalékos EHO   adónemekben külön-külön folytatták le a bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést.

A megállapításokra mindkét ellenőrzés során azért került sor, mert a Kft. a perbeli időszakban olyan számlákat állította be könyvelésébe, melyeknek egy része - 39 db - valótlan volt, de a Kft. az ellenértéket kiadásként könyvelte, az áfa levonási jogot érvényesíteni kívánta. Az érintett számlákat a B. Zrt. (a továbbiakban: Zrt.) nevében valótlanul állították ki, a csatolt pénztárbizonylatokon és az áfa analitikában a "B. Kft." név szerepelt.

A felperesnél a 2009-2011. évekre szja adónemben folytatott, bevallások utólagos ellenőrzése során az elsőfokú adóhatóság a Kft. ellenőrzésének adataira tekintettel megállapította, hogy az érintett pénztárbizonylatok szerinti összegeknek más személy vagy vállalkozás részére történő kifizetését semmilyen hitelt érdemlő bizonylat nem igazolta és nem támasztotta alá, a pénzösszegeket a felperes saját céljaira használta fel.

Adóhatósági határozat:

A revízió adatai alapján az elsőfokú adóhatóság a 2009-2010. évekre szja adónemben összesen 8.143.517 forint adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére, azonban vele szemben - a Kft. kifizető státuszára figyelemmel - adóbírságot és késedelmi pótlékot nem szabott ki. Az alperes helybenhagyta az elsőfokú döntést.

Adózó keresete:

A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy a pénzből árút szerzett be, amelyet tovább értékesített, ezt pedig vizsgálni kellett volna.

 Az első fokú Bíróság határozata és annak indokolása:

Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével elutasította a felperes keresetét. Indokolása szerint a számlák fiktivitását az adóhatóság megfelelő alapossággal vizsgálta, a tényállást feltárta, döntésének indokait megfelelő részletességgel bemutatta. A felperes nem cáfolta a számlák tartalmi, formai hiányosságait, ahogy a kiadási pénztárbizonylatokkal kapcsolatos hiányosságok fennállását sem.

Megállapítható, hogy a számlák ellenértékével a felperes rendelkezett, és nem tudta igazolni, hogy a kifizetés ténylegesen kinek a részére történt, akár a Kft. működésével összefüggésben. A felperesnek a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. tv. (a továbbiakban: Szja tv.) 28.§ (1) bekezdés szerinti egyéb jövedelem utáni szja fizetési kötelezettsége keletkezett.

Az nem volt vitás, hogy a Kft. a vizsgált időszakban ténylegesen szerzett be autóalkatrészeket, ahogy az sem, hogy voltak ilyen beszerzései a Zrt-től, illetőleg gépjárműalkatrészek értékesítésére is sor került. A Kft. iratainak, nyilvántartásainak hiányossága folytán azonban nem bizonyított, hogy a beszerzésekre mely forrásból került sor, milyen áron és így nem alkalmasak a kifogásolt összegek felhasználásának kétséget kizáró és teljes alátámasztására.

Az alperes vizsgálta a felperes által rendelkezésére bocsátott értékesítési számlákat, és e tekintetben azt állapította meg, hogy az ezek nem támasztják alá a beszerzések tényleges megtörténtét, hiszen nem nyert igazolást, hogy a fiktívnek minősített számlákon szereplő termékek kerültek volna továbbértékesítésre. A Kft. által rendelkezésre bocsátott iratok értékelését a nála lefolytatott eljárásban az adóhatóság elvégezte, melynek eredményét a jelen eljárásban a szükséges mértékig figyelembe vette, így a továbbiakban a felperes ezen hivatkozásainak nincs érdemi jelentősége. Ugyanígy nincs jelentősége a Kft-nél lefolytatott becslésnek. Kiemelte, nem volt célja az eljárásnak annak bizonyítása, hogy a felperes saját céljára ténylegesen miként használta fel a szóban forgó összegeket, mert nem képezte az eljárás tárgyát.

A felperes által hivatkozott EBH 2013. K.5. számú eseti döntés az eltérő tényállás folytán jelen perben nem vehető figyelembe. H. Sz., a Kft. eladójának   nyilatkozatát az adóhatóság figyelembe vette, helytállóan értékelte: ő ugyanis konkrétan nem tudott nyilatkozni arról, hogy a szóban forgó számlák szerinti beszerzések megvalósultak-e, illetve milyen módon, továbbá csak 2010   júliusától állt a Kft. alkalmazásában, csupán általánosságban tett előadást, és így az érintett 39 esetből legfeljebb 14 számla esetében lehetett volna közreműködő.

Az adózó felülvizsgálati kérelme:

A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és kereseti kérelmének megfelelő ítélet meghozatalát kérte.

Álláspontja szerint a termékértékesítések valótlansága csak feltételezés, ugyanis a kimenő számlák tényleges vizsgálata nélkül nem lehetséges annak megállapítása, hogy a vizsgálat milyen eredménnyel zárult volna, erre nem lehet ítéleti döntést alapítani. A termékeket beszerezte, ha nem a Zrt-től, akkor ismeretlen személyektől, ami úgy igazolható, hogy azok ellenértékét a felperes kifizette. A Kft. iratait az adóhatóság teljes körűen bevonta, így kapcsolódó bizonyítási kötelezettségének iratok hiányában a felperes nem tudott eleget tenni. A felperes következetesen ragaszkodott ahhoz, hogy az összes értékesítési számla vizsgálata megtörténjen. A Kft. készletnyilvántartásával kapcsolatos megállapítások sem felelnek meg az iratoknak, ugyanis a Kft. kapcsán csatolták a papír alapú bizonylatokat, a főkönyvi kartonok tételes adatait, a vevői és szállító folyószámla tételes adatait és az egyéb pl. készletnyilvántartásokat. A Kft-nél lefolytatott adóvizsgálat az év végi leltárak valódiságát nem kifogásolta, vagyis az abban szereplő készletek megvoltak, azokat a Kft-nek be kellett szereznie. A Kft. a vitatott számlákban beszerzett árucikkeket továbbértékesítette. A felperes által felajánlott bizonyítás mellőzésével az elsőfokú bíróság tévesen alkalmazta a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. tv. (a továbbiakban: Pp.) 141. § (2) és (6) bekezdéseit.

Az adóhatóság ellenkérelme

Alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását indítványozta. Kiemelte, hogy a Kft. nem rendelkezett készletnyilvántartással.

A Kúria döntése

A felperes felülvizsgálati kérelme nem alapos.

A döntés eljárásjogi indokolása

A Pp. 275.§ rendelkezései következtében a felülvizsgálati eljárásban - annak rendkívüli jogorvoslati jellege miatt - nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben csak a rendelkezésére álló iratok alapján dönthetett.

A felülvizsgálati kérelem eljárásjogi előadása kapcsán a Kúria megállapította, hogy az elsőfokú bíróság az első tárgyalás során a Pp. 3.§-ának megjelölésével tájékoztatta a felperest a bizonyítással kapcsolatban, és elhangzott a Pp. 141. (6) bekezdésére vonatkozó figyelmeztetés is. Az elsőfokú bíróság felperes által felajánlott bizonyítást okszerűen - a későbbiek szerint - mellőzte. Ezen okokból nem volt helye a jogerős ítélet hatályon kívül helyezésének.

Az ítélet meghozatalát követően 2018. január 1-től új Polgári perrendtartási törvény lépett hatályba ezért a hivatkozott jogszabályhelyek szövegét nem idézzük. 

A döntés adójogi indokolása

Az Szja tv. 4. § (1) bekezdése szerint jövedelem a magánszemély által az adóévben bármilyen címen és formában megszerzett bevétel egésze, vagy az e törvényben elismert költségekkel csökkentett része, vagy annak e törvényben meghatározott hányada. A 28. § (1) bekezdés alapján egyéb jövedelem minden olyan bevétel, amelynek adókötelezettségére e törvény eltérő rendelkezést nem tartalmaz, azzal, hogy - a költségelszámolásra vonatkozó rendelkezéseket is figyelembe véve - a bevételnek nem része a megszerzése érdekében a magánszemély által viselt szabályszerűen igazolt kiadás.

Az Szja tv. 4.§ (1) bekezdés szerinti szabályozás következtében az egyes magánszemélyekhez kerülő pénzösszegek mindaddig jövedelemnek minősülnek, amíg az adózók mással el nem számolnak. A felülvizsgálati kérelem nyomán a Kúria azt vizsgálta, hogy helytállóan állapította-e meg az elsőfokú bíróság, hogy felperes esetében erre az elszámolásra, azaz a Kft. javára történő felhasználásra nem került sor.

A gazdasági társaságok számlájáról felvett, de el nem számolt pénzösszeg  kérdésével  a Kúria már több ítéletében foglalkozott (pl. Kfv.I.35.031/2009/4., Kfv.VI.35.585/2012/10., Kfv.I.35.044/2015/5., Kfv.I.35.212/2015/9.). Mindegyik esetben valamely gazdasági társaság számlájáról/házipénztárából felvett, de igazoltan el nem számolt összeg után állapították meg az adófizetési kötelezettséget. Az ítéletekben foglaltakkal a Kúria egyetért, azoktól eltérni a jelen felülvizsgálati eljárásban sem kíván.

A felperes az érintett összegeknek a házipénztárból, készpénzben történő felvételét nem vitatta, mind keresetében, mind felülvizsgálati kérelmében az összegnek a Kft. javára való felhasználására hivatkozott.

Adóellenőrzése során a Kft. a rendelkezésére álló papír alapú és az elektronikus nyilvántartásait bocsátotta az adóhatóság rendelkezésére. A felperesi alkalmazott H. Sz. felperesre vonatkozó adóigazgatási eljárásban tett nyilatkozata szerint a használt számlázó program a készletek nyilvántartására nem volt alkalmas. A felperes keresetében, a perbeli 2009-2010. éveket érintően maga is arra hivatkozott, hogy a Kft. nem vezetett készletnyilvántartást (keresetlevél 3. pont). Az elsőfokú bíróság a rendelkezésre álló bizonyítékok ismeretében hívta fel a felperest a bizonyításra: a már rendelkezésre álló bizonyítási eszközök megismétlése szükségtelen volt, más bizonyítékot pedig a felperes nem ajánlott fel.

A felperes estén a készpénzfelvételek ténye okirattal igazolt, a kiadási oldal esetén azonban hiányoznak a szabályszerű bizonylatok. A bevételek és az általa hivatkozott kiadások összevetését alátámasztó szabályszerű bizonylatokat a felperes nem terjesztett elő. Készletnyilvántartást pedig a felperes nemcsak, hogy nem csatolt - szükség szerint vagy a Kft. irataiból az alperestől beszerezve, vagy a Kft. belső elektronikus nyilvántartásait felhasználva -, de annak meglétéről maga is nemlegesen nyilatkozott.

Az elsőfokú bíróság nem feltételezésekbe bocsátkozva, hanem a bevételhez rendelhető költségek Szja tv. által megkívánt szabályszerű bizonylatolásának követelményével összhangban fejtette ki, hogy a felperes által felvett készpénzhez tételesen egyedileg beazonosítható módon kell hozzárendelni a Kft. beszerzéseit. A felperes egyetlen beszállítót, egyetlen ügyletet nem nevezett meg, amelyben a Kft-től felvett készpénzzel fizetett volna a Kft. javára Így a 2009-2010. évekhez rendelhető készletnyilvántartás alapján, a kiadások anonimitása esetén a bevételnek a Kft. javára történő felhasználása nem igazolható az Szja tv. 4.§ (3) és 28.§ (1) bekezdés szerinti szabályszerű módon.

Az elsőfokú bíróság a felperes előadásával megerősített, iratokkal egyező tartalmú, okszerű, a Pp. 206.§ (1) és 221.§ (1) bekezdéseinek megfelelően indokolt jogerős ítéletével helytállón utasította el a felperes keresetét.

Mindezekre figyelemmel a Kúria az elsőfokú bíróság jogerős ítéletét a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

A pervesztes felperest a Pp. 270. § (1) bekezdése szerint alkalmazandó Pp. 78. § (1) bekezdése alapján kötelezte a pernyertes alperes felülvizsgálati költségének megfizetésére.

A tárgyi illetékfeljegyzési jog folytán le nem rótt felülvizsgálati illeték viselésére a Kúria az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 50. § (1) bekezdése és a költségmentesség alkalmazásáról a bírósági eljárásban szóló 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdése alapján kötelezte a felperest.

Budapest, 2016. március 10.

Dr. Darák Péter sk. a tanács elnöke, Huszárné dr. Oláh Éva sk. előadó bíró, Dr. Heinemann Csilla sk. bíró