Hibás számla javítása
A NAV gyakorlata szerint hibás számla alapján az áfa levonási jog nem érvényesíthető.
A számla hibája keletkezhet annak kiállításakor, de alapulhat valamely utólag bekövetkezett körülményen, amelynek következtében a számlán feltüntetett adóalap, adó összege utólag módosul. Ilyenek lehetnek az Áfa tv. 77. §-ában felsorolt esetek.
77. § * (1) Termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása, termék Közösségen belüli beszerzése esetén az adó alapja utólag csökken a szerződés módosulása, valamint megszűnése - ideértve a szerződés érvénytelenségének és létre nem jöttének eseteit is - miatt egészben vagy részben visszatérített, visszatérítendő előleg vagy ellenérték összegével.
(2) Az adó alapja utólag csökken abban az esetben is, ha
a) a termék 10. § a) pontja szerinti értékesítése, a bérbeadás vagy a vagyoni értékű jog időleges használatának átengedése meghiúsul, és a felek az ügylet kötése előtti helyzetet állítják helyre, vagy ha ez nem lehetséges, az ügyletet a meghiúsulás bekövetkezéséig terjedő időre hatályosként elismerik;
b) betétdíjas termék visszaváltásakor a betétdíjat visszatérítik;
c) az 58. § szerinti termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás esetében visszatérítik azt az összeget, amellyel az elszámolási időszak egésze tekintetében megfizetett vagy megfizetendő összeg meghaladja az erre az elszámolási időszakra vonatkozó ellenértéket.
(3) Az adó alapja utólag csökkenthető, ha a teljesítést követően adnak a szerződés módosulása vagy megszűnése nélkül a 71. § (1) bekezdés a) vagy b) pontja szerinti árengedményt.
(4) Ha a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítését követően az adóalany az üzletpolitikájában részletesen rögzített feltételek szerint vásárlásösztönzési célból pénzt térít vissza olyan adóalany vagy nem adóalany részére, aki (amely) azt a terméket, szolgáltatást, amelynek beszerzése, igénybevétele pénzvisszatérítésre jogosít, nem közvetlenül tőle szerezte be, vette igénybe, a pénzt visszatérítő adóalany utólag csökkentheti azon termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása adóalapját, amelyre vonatkozóan a pénzt visszatéríti (adóalap csökkentésre jogosító ügylet) feltéve, hogy
a) az a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás, amelyet közvetlenül a pénzvisszatérítésre jogosult részére teljesítettek (pénzvisszatérítésre jogosító ügylet), belföldön teljesített adóköteles ügylet, és
b) a visszatérítendő összeg kisebb, mint a pénzvisszatérítésre jogosító ügylet mennyiségi adatának és az adott vásárlásösztönzési program keretében, bármely adóalap csökkentésre jogosító ügylet vonatkozásában az értékesített termék, nyújtott szolgáltatás legalacsonyabb, adóval növelt egységárának szorzataként adódó összeg.
(5) A (4) bekezdés alkalmazásában a visszatérített összeget úgy kell tekinteni, mint amely az adó összegét is tartalmazza.
(6) * A (4) bekezdés nem alkalmazható, ha az adóalap-csökkentésre jogosító ügylet és a pénzvisszatérítésre jogosító ügylet esetében az adót a 142. § alapján a termék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője fizeti.
Ezért az adóhatóság álláspontja szerint az áfa levonási jog gyakorlásának minden olyan esetben feltétele a hibás számla kijavítása, amikor a hiba a számla kötelező tartalmi elemeit érinti. A kötelező tartalmi elemeket az áfa törvény 169.§ -a sorolja fel.
169. § * A számla kötelező adattartalma a következő:
a) a számla kibocsátásának kelte;
b) a számla sorszáma, amely a számlát kétséget kizáróan azonosítja;
c) a termék értékesítőjének, szolgáltatás nyújtójának adószáma, amely alatt a termék értékesítését, szolgáltatás nyújtását teljesítette;
d) a termék beszerzőjének, szolgáltatás igénybevevőjének
da) adószáma, amely alatt mint adófizetésre kötelezettnek a termék értékesítését, szolgáltatás nyújtását teljesítették, vagy
db) adószáma, amely alatt a 89. §-ban meghatározott termékértékesítést részére teljesítették, vagy
dc) * adószámának vagy csoportos általános forgalmiadó-alanyiság esetén csoportazonosító számának első nyolc számjegye, amely alatt, mint belföldön nyilvántartásba vett adóalany részére a termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást teljesítették, feltéve, hogy a terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalanyra a k) pont szerinti áthárított adó a 100 000 forintot eléri vagy meghaladja és a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója gazdasági céllal belföldön telepedett le, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye van belföldön;
e) a termék értékesítőjének, szolgáltatás nyújtójának, valamint a termék beszerzőjének, szolgáltatás igénybevevőjének neve és címe;
f) az értékesített termék megnevezése, annak jelölésére - a számlakibocsátásra kötelezett választása alapján - az e törvényben alkalmazott vtsz., továbbá mennyisége vagy a nyújtott szolgáltatás megnevezése, annak jelölésére - a számlakibocsátásra kötelezett választása alapján - az e törvényben alkalmazott SZJ, továbbá mennyisége, feltéve, hogy az természetes mértékegységben kifejezhető;
g) a 163. § (1) bekezdés a) és b) pontjában említett időpont, ha az eltér a számla kibocsátásának keltétől;
h) a „pénzforgalmi elszámolás” kifejezés, a XIII/A. fejezetben meghatározott különös szabályok szerinti adózás alkalmazása esetében;
i) az adó alapja, továbbá az értékesített termék adó nélküli egységára vagy a nyújtott szolgáltatás adó nélküli egységára, ha az természetes mértékegységben kifejezhető, valamint az alkalmazott árengedmény, feltéve, hogy azt az egységár nem tartalmazza;
j) az alkalmazott adó mértéke;
k) az áthárított adó, kivéve, ha annak feltüntetését e törvény kizárja;
l) az „önszámlázás” kifejezés, ha a számlát a terméket beszerző vagy a szolgáltatást igénybevevő állítja ki;
m) adómentesség esetében jogszabályi vagy a Héa-irányelv vonatkozó rendelkezéseire történő hivatkozás vagy bármely más, de egyértelmű utalás arra, hogy a termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása mentes az adó alól;
n) a „fordított adózás” kifejezés, ha adófizetésre a termék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője kötelezett;
o) új közlekedési eszköz 89. §-ban meghatározott értékesítése esetében az új közlekedési eszközre vonatkozó, a 259. § 25. pontjában meghatározott adatok;
p) a „különbözet szerinti szabályozás - utazási irodák” kifejezés, a XV. fejezetben meghatározott különös szabályok szerinti utazásszervezési szolgáltatás nyújtása esetében;
q) a „különbözet szerinti szabályozás - használt cikkek” vagy a „különbözet szerinti szabályozás - műalkotások”, vagy a „különbözet szerinti szabályozás - gyűjteménydarabok és régiségek” kifejezések közül a megfelelő kifejezés, a XVI. fejezetben meghatározott különös szabályok szerinti használt ingóság, műalkotás, gyűjteménydarab vagy régiség értékesítése esetében;
r) pénzügyi képviselő alkalmazása esetében a pénzügyi képviselő neve, címe és adószáma.
E követelménytől a NAV – az Európai Unió Bíróságának gyakorlata alapján – csak azokban az esetekben tekint el, amikor a számlakibocsátójának érdekkörében felmerült okból a bizonylat javítására már nincs lehetőség. Ilyen eset lehet, ha a számlát kiadó adóalany időközben megszűnt. De ezesetben is feltétel, hogy az adólevonási jog egyéb feltételei teljesülnek.
Amennyiben a hiba a számla valamely nem kötelező tartalmi elemét ( pl. a kiegyenlítés esedékessége) érinti, az áfa levonási jog gyakorlása szempontjából nem szükséges a számla javítása.
A NAV a tárgyban kiadott 3012/2018. sz. útmutatójában az alábbi kérdéskörökkel foglalkozik részletesebben:
– a hibás teljesítési időpont,
– a hibás áfaalap, és áfaösszeg, valamint
Hibás teljesítési időpont
Abban az esetben, ha az ügylet teljesítési időpontja hibásan kerül feltüntetésre a számlán és ezért a gazdasági esemény tényleges teljesítésének időpontja, valamint a számlában feltüntetett teljesítési időpont eltér, a tényleges teljesítés időpontja az irányadó.
Attól függetlenül, hogy a számlán szereplő, téves teljesítési időpont és a valós teljesítési időpont azonos adó-megállapítási időszakba esik-e vagy a téves teljesítési időpont a valósat megelőző adó-megállapítási időszakba tartozik, a levonási jog gyakorlásához szükséges a számla módosítása. A teljesítési időpont helyes feltüntetése, a számlamódosítás megtörténte esetén a levonási jog legkorábban a keletkezése szerinti adómegállapítási időszakban gyakorolható. Amennyiben a téves teljesítési időpont a valósat megelőző adó-megállapítási időszakba esett, az adólevonási jog gyakorlásának jogosulatlanságát a tényleges teljesítési időpont szerinti adó-megállapítási időszakot megelőző időszak(ok)ra vonatkozóan megállapítja az adóhatóság, ugyanakkor a konkrét körülményeket (a számlamódosítás megtörténte) az alkalmazandó jogkövetkezmények meghatározása során (például késedelmi pótlék, adóbírság szükségessége) értékeli.
Hibás áfaalap, és áfaösszeg
Ha a számla módosítása az adóalapot és/vagy az adó összegét érinti, az adóalany levonható adóját az adóhatóság a módosított számla figyelembevételével az adott ügylet tekintetében a valós adóalapra jutó helyes adókulccsal megállapított összegben elfogadja, kivéve, ha a módosítás eredményeként keletkező különbözet elszámolására az adóalany által önadózás keretében korábban már az Áfa tv. 153/C. §-ában foglaltaknak megfelelően sor került. Ez utóbbi esetben, tehát ha a számla módosítására sor került, és a különbözetet az adóalany az Áfa tv. 153/C. §-ában foglaltak szerint elszámolta, az eredeti („hibás”) számla szerinti előzetesen felszámított adó összegének erejéig levonási jogot gyakorolhat. Amennyiben a számla korrigálására nem kerül sor a fentiekkel összhangban, az adóhatóság a hibás számla teljes adótartalmára vonatkozóan – a hiba jellegétől függetlenül – megtagadhatja az adóalany adólevonási jogát.
153/C. § * (1) Abban az esetben, ha a levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezőkben utólag, az adólevonási jog keletkezését követően változás következik be, és ennek eredményeként az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összege csökken, az adóalany a különbözetet abban az adómegállapítási időszakban köteles a 153/A. § (1) bekezdése szerint megállapított fizetendő adó összegét növelő tételként figyelembe venni, amelyben
a) a különbözet alapjául szolgáló, a 127. § (1) bekezdésében említett okiratot módosító vagy azt érvénytelenítő okirat az adóalany személyes rendelkezésére áll, de nem később, mint a módosító vagy érvénytelenítő okirat kibocsátásának hónapját követő hónap 15. napja, feltéve, hogy az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összege közvetlenül olyan, a 127. § (1) bekezdésében említett okiraton alapul, amelyet más fél (hatóság) bocsátott ki;
b) részére a pénzt visszatérítik a 77. § (4) bekezdése szerinti esetben;
c) a változás bekövetkezik az a) és b) pontok alá nem tartozó esetekben.
(2) Ha a levonható adó összegét meghatározó tényezőkben bekövetkező utólagos változás eredményeként az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összege nő, az adóalany - az adólevonási jog gyakorlása egyéb feltételeinek sérelme nélkül - a különbözetet legkorábban abban az adómegállapítási időszakban jogosult a 153/A. § (1) bekezdése szerint megállapított levonható előzetesen felszámított adó összegét növelő tételként figyelembe venni, amelyben a különbözet alapjául szolgáló, a 127. § (1) bekezdésében említett okiratot módosító okirat a személyes rendelkezésére áll.
(3) A 120. § b) pontja, c) pont cb) alpontja vagy e) pontja alapján keletkezett, eredetileg levonható, előzetesen felszámított adó összegét érintő különbözetet - az (1)-(2) bekezdésekben foglaltaktól eltérően - az adóalany abban az adómegállapítási időszakban kötelezett figyelembe venni, amelyben a fizetendő adó összegét növelő vagy csökkentő tételt el kell számolni.
(4) Az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezők utólagos változásának minősül a pénz visszatérítése az adóalany részére a 77. § (4) bekezdésében meghatározottak szerint, feltéve, hogy ezen adóalany részben vagy egészben adólevonásra jogosult, azon termék beszerzése, szolgáltatás igénybevétele vonatkozásában, amelyre tekintettel a pénzvisszatérítést kapja.
Amennyiben az adóalany a számla hibáját maga észleli, a hiba javítása, illetve a hiányzó adat pótlása érdekében kérnie kell a számla módosítását a számla kibocsátójától. Erre sor kerülhet az eredeti számla visszaküldésével vagy anélkül is Ettől eltérő az adóalap utólagos módosításának esete, amely nem valósulhat meg a számla visszaküldésével, mert a számla befogadójának mind az eredeti, mind a módosító bizonylattal rendelkeznie kell.
Amennyiben a számla módosítása az áthárított adót tartalmazó számla alapján adólevonási jogot érvényesítő adóalany által eredetileg levonható adó összegét érinti, abban az esetben az adóalanynak önadózás keretében az alábbiak szerint kell eljárnia.
Ha a módosítás eredményeként az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összegét a számlamódosításból eredő különbözet csökkenti, az adóalany a különbözetet abban az adómegállapítási időszakban köteles a fizetendő adó összegét növelő tételként figyelembe venni, amelyben a különbözet alapjául szolgáló, az Áfa tv. 127. § (1) bekezdésében említett okiratot módosító vagy azt érvénytelenítő okirat az adóalany személyes rendelkezésére áll, de nem később, mint a módosító vagy érvénytelenítő okirat kibocsátásának hónapját követő hónap 15. napja [Áfa tv. 153/C. § (1) bekezdés a) pont].
Ha a változás eredményeként az eredetileg levonható előzetesen felszámított adó összegét a különbözet növeli, az adóalany – az adólevonási jog gyakorlása egyéb feltételeinek sérelme nélkül – a különbözetet legkorábban abban az adómegállapítási időszakban jogosult az előzetesen felszámított adó összegét növelő tételként figyelembe venni, amelyben személyes rendelkezésére áll a különbözet alapjául szolgáló, az Áfa tv. 127. § (1) bekezdésében említett okiratot módosító okirat [Áfa tv. 153/C. § (2) bekezdés].
Az adóhatóság adóellenőrzés és hatósági eljárás esetén a következők szerint jár el. Amennyiben az ellenőrzés megállapítása szerint a gazdasági esemény a számlában foglaltak szerint megtörtént, azonban a számla tévedésből az Áfa tv. által előírt, kötelezően szerepeltetendő adatok valamelyikét nem vagy helytelenül tartalmazza, az adóhatóság felhívja az adóalanyt a számla hibájának a kijavíttatására, illetve a hiányok pótoltatására. Amennyiben az adóalany – az adóhatóság adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Air.) 124. § (3)-(4) bekezdésének megfelelő felhívásának eleget téve – a valós adatok alapján az Áfa tv. rendelkezéseinek megfelelően módosított számlát az eljárás során, legkésőbb az észrevételezésre nyitva álló határidőn (azaz a jegyzőkönyv átadását, kézbesítését követő 30 napon) belül, illetve ha a módosító bizonylat önhibáján kívül nem állt, nem állhatott rendelkezésére, ez utóbbi esetben az adóhatóság határozatának véglegessé válásáig bemutatja, az adólevonási joga – az egyéb feltételek fennállása esetén – az adólevonási jog keletkezésének adó-megállapítási időszakára, illetve a következő bekezdésben foglaltak figyelembevételével az azt követő adó-megállapítási időszakra vonatkozóan sem korlátozható.
A 2016. január 1-jét megelőzően keletkezett levonási jog az Áfa tv. 2015. december 31-éig hatályos 153/A. § (1) bekezdéséből következően a keletkezési időpontját magában foglaló adó-megállapítási időszakban vagy az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) szerinti elévülési időn belül, egy későbbi adó-megállapítási időszakban érvényesíthető. Az Áfa tv. 299. § (2) bekezdése alapján a 2016. január 1-jén és az azt követően keletkezett levonási jog esetében az Áfa tv. 153/A. § (1) bekezdésének 2016. január 1-jétől hatályos előírása alkalmazandó. Utóbbi főszabálya szerint a levonható adónak az aktuális adómegállapítási időszakban való érvényesítésére az adólevonási jog keletkezésének évében (legkorábban az adólevonási jog keletkezésének adómegállapítási időszakában) és az azt követő naptári évben van lehetősége az adóalanynak (legfeljebb két éves időkorlát). A legfeljebb két éves időkorláton túl, de még elévülési időn belül keletkezett levonható előzetesen felszámított adót az adóalany önellenőrzés keretében abban az időszakban érvényesítheti, amelyben a levonható adó keletkezett. (A főszabálytól eltérően a fordított adózás alá eső ügyletek, a Közösségen belüli termékbeszerzés és az önadózással megfizetett import áfa vonatkozásában az előzetesen felszámított adó abban az adómegállapítási időszakban vonható le, amikor a fizetendő adót meg kell állapítani.)
A számla módosításának formájára, technikájára vonatkozóan nincs kötelező jogszabályi előírás.
Kézi kiállítású számla esetén a számla módosításának lehetséges módja például az eredeti számla érvénytelenítése és új számla kibocsátása; vagy számlával egy tekintet alá eső, önálló módosító okirat [Áfa tv. 168. § (2) bekezdés] kibocsátása; továbbá nem kifogásolható a számla adót, adóalapot nem érintő hibája esetén a rontott adat áthúzása (az eredetileg feltüntetett adat olvashatóságának megőrzése mellett) és a helyes adat alá-, fölé- vagy melléírása, a hiányzó adat pótlása, a javítást végző aláírása, a javítás időpontjának feltüntetése, minden számlapéldányon;
Számítástechnikai eszköz útján kiállított („gépi”) számla esetén egyaránt elfogadható az eredeti számla érvénytelenítése és új számla kibocsátása, vagy számlával egy tekintet alá eső, önálló módosító okirat [Áfa tv. 168. § (2) bekezdés] kibocsátása.
168.§ (2) A számlával egy tekintet alá esik minden más, az (1) bekezdéstől eltérő okirat is, amely megfelel 170. §-ban meghatározott feltételeknek és kétséget kizáróan az adott számlára hivatkozva, annak adattartalmát módosítja.
170. § (1) A 168. § (2) bekezdésében említett okirat kötelező adattartalma a következő:
a) az okirat kibocsátásának kelte;
b) az okirat sorszáma, amely az okiratot kétséget kizáróan azonosítja;
c) hivatkozás arra a számlára, amelynek adattartalmát az okirat módosítja;
d) *
e) a számla adatának megnevezése, amelyet a módosítás érint, valamint a módosítás természete, illetőleg annak számszerű hatása, ha ilyen van.
(2) * A számlával egy tekintet alá eső okiratra egyebekben e törvénynek a számlára vonatkozó rendelkezéseit kell megfelelően alkalmazni azzal, hogy a 163. §-ban említett ésszerű időt a módosításra [(1) bekezdés e) pontja] jogalapot teremtő tény, egyéb körülmény bekövetkeztétől kell számítani.
A fenti módok közül tehát a konkrét eset körülményeire tekintettel a számlát módosítani szándékozó adóalany választhat. Lehetséges a kézi kiállítású számla gépi számlával történő módosítása, valamint ennek fordítottja is. Azonban arra nincs lehetőség, hogy a gépi számlát kézzel átírva kerüljön javításra.
